Bulletin Officiel n°2000-50

La ministre de l'emploi et de la solidarité à Madame et Messieurs les préfets de région (DRASS-DIRSS d'Antilles-Guyane ; DAS de la Réunion) ; Monsieur le directeur de l'agence centrale des organismes de sécurité sociale

Références :
Loi de financement de la sécurité sociale (LFSS) pour 2000 (article 2) ;
Loi de finances pour 2000 (article 3) ;
Articles L. 242-1 et L. 136-2 du code de la sécurité sociale.
Les règles d'assujettissement à l'impôt sur le revenu et aux cotisations de sécurité sociale des sommes versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail à l'initiative de l'employeur ou à l'occasion de la cessation des fonctions des mandataires sociaux ou des dirigeants résultaient, pour l'essentiel, de la doctrine administrative et de la jurisprudence.
Dans la plupart des cas, ces sommes échappaient assez largement à l'impôt sur le revenu et aux cotisations de sécurité sociale, ce qui est apparu d'autant plus contestable que les montants atteints par certaines indemnités peuvent être extrêmement élevés et excéder, de loin, la simple réparation du préjudice résultant de la rupture du contrat de travail ou de la cessation des fonctions des mandataires sociaux.
Désormais, le statut social et fiscal de ces indemnités est clairement fixé par la loi, aux termes de l'article 2 de la LFSS pour 2000 et de l'article 3 de la loi de finances pour 2000, le législateur s'étant en outre attaché à opérer une harmonisation entre l'assiette fiscale et l'assiette sociale, s'agissant des cotisations de sécurité sociale, que le bénéficiaire de ces indemnités relève du régime général de sécurité sociale ou du régime des salariés agricoles.
Le présente instruction a pour objet principal de préciser les conditions d'assujettissement des indemnités liées à la rupture du contrat de travail à l'initiative de l'employeur ou à la cessation des fonctions des mandataires sociaux et des dirigeants, à cotisations de sécurité sociale d'une part (I), à CSG et à CRDS d'autre part (II).

I. - DÉTERMINATION DE L'ASSIETTE
DES COTISATIONS DE SÉCURITÉ SOCIALE
1. Indemnités de rupture du contrat de travail
à l'initiative de l'employeur

Aux termes du dernier alinéa de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale tel qu'il résulte désormais de l'article 2 de la LFSS pour 2000, les indemnités versées lors de la rupture du contrat de travail à l'initiative de l'employeur sont désormais assujetties à cotisations de sécurité sociale dans les mêmes conditions qu'elles sont soumises à l'impôt sur le revenu en application de l'article 80 duodecies du code général des impôts, issu de l'article 3 de la loi de finances pour 2000 (cf. bulletin officiel des impôts 5 F-8-00 n° 118 du 26 juin 2000).
Ceci revient au régime suivant :

En toute hypothèse, demeurent donc assujetties aux cotisations de sécurité sociale la fraction de l'indemnité de licenciement qui excède ce montant de 2,35 millions de francs (revalorisé selon le barème de l'impôt de solidarité sur la fortune) et la fraction de l'indemnité de mise à la retraite qui excède le montant prévu par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi.
En revanche, le régime des indemnités perçues en cas de rupture du contrat de travail à l'initiative du salarié n'est pas modifié par l'article 2 de la LFSS pour 2000. Ce régime est donc celui qui résulte de la jurisprudence de la Cour de cassation (Cass. soc. 6 janvier 1998, URSSAF de Paris c/ Sté Rhône-Poulenc, notamment). Ainsi, l'indemnité de départ à la retraite demeure assujettie à cotisations de sécurité sociale dès le premier franc.

Aux termes d'une jurisprudence constante, les indemnités de cessation de fonction des mandataires sociaux et des dirigeants étaient assujetties à cotisations de sécurité sociale dès le premier franc, sauf en cas de cessation forcée des fonctions (Cass. Soc., 4 juillet 1997 ; DRASS de Paris URSSAF de Paris c/S.A Befec-Price Waterhouse - Cass. Soc., 24 mars 1994 ; Sté d'exploitation La Roche fontaine c/URSSAF de Paris et autre).
L'article 2 de la LFSS pour 2000 donne désormais un fondement législatif à cet assujettissement dès le premier franc à cotisations de sécurité sociale. Demeurent cependant exonérées les indemnités versées en cas de cessation forcée des fonctions (arrêt du 4 juillet 1997 de la chambre sociale de la Cour de cassation précité). Toutefois, comme en matière d'impôt sur le revenu, la fraction des indemnités perçues en cas de cessation forcée excédant 2,35 millions de francs est soumise à cotisations de sécurité sociale.
Enfin, il convient de rappeler que sont concernés par ces dispositions les mandataires sociaux et les dirigeants énumérés à l'article 80 ter du code général des impôts, à savoir :

II. - DÉTERMINATION DE L'ASSIETTE DE LA CSG ET DE LA CRDS
1. Indemnités versées en cas de rupture du contrat de travail

Aux termes de l'article L. 136-2 du code de la sécurité, toute indemnité ou somme versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail est assujettie à CSG et à CRDS en tant que revenu d'activité, à l'exception de la fraction représentant le montant prévu par la convention collective de branche, l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi.
Le législateur a confirmé cette règle à l'occasion de la LFSS pour 2000, l'assiette de la CSG et de la CRDS étant, en outre aux termes de la nouvelle rédaction du 5° du II de l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale, au minimum égale à l'assiette retenue pour le calcul de l'impôt sur le revenu.

2. Indemnités versées en cas de cessation
des fonctions de mandataires sociaux et des dirigeants

Le sort des ces indemnités au regard de la CSG et de la CRDS était le même que vis-à-vis des cotisations de sécurité sociale et résultait de la jurisprudence.
Désormais, l'assujettissement à CSG et à CRDS dès le premier franc est posé par le 5° bis du II de l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale, qui résulte de l'article 2 de la LFSS pour 2000.
En cas de cessation forcée des fonctions, comme en matière de cotisations de sécurité sociale et d'impôt sur le revenu, seule la fraction supérieure à 2,35 millions de francs est soumise à CSG et à CRDS.

Les indemnités versées en cas de rupture du contrat de travail à l'initiative de l'employeur sont assujetties aux cotisations et contributions dues aux régimes conventionnels (ARRCO, AGIRC, UNEDIC notamment) et au Fonds national d'aide au logement, au versement transport, aux contributions formation, à la taxe d'apprentissage et à la PEEC dans les mêmes conditions que les cotisations de sécurité sociale, dans la limite des plafonds applicables s'il y a lieu.

La loi de financement de la sécurité sociale pour 2000, publiée au Journal officiel du 30 décembre 1999, est entrée en vigueur le 1er janvier 2000. Les présentes dispositions s'appliquent donc à toutes les indemnités de rupture du contrat de travail et de cessation du mandat social versées à compter de cette date.

Pour la ministre et par délégation :
Pour le directeur de la sécurité sociale :
Le chef de service,
adjoint au directeur de la sécurité sociale,
D. Libault
LISTE DES ANNEXES

Nota bene : les annexes I, II et III sont issues du Bulletin officiel des impôts du 26 juin 2000 précité.
Annexe I : article 3 de la loi de finances pour 2000.
Annexe II : tableau récapitulatif du régime fiscal et social des indemnités de rupture du contrat de travail.
Annexe III : tableau récapitulatif du régime fiscal et social et indemnités de cessation des fonctions de mandataire social ou de dirigeant.
Annexe IV : article 2 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2000.

ANNEXE I
ARTICLE 3 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2000
(N° 99-1172 DU 30 DÉCEMBRE 1999)
Article 3

I. - Il est inséré, dans le code général des impôts, un article 80 duodecies ainsi rédigé ;
« Art. 80 duodecies. - 1. Sous réserve de l'exonération prévue au 22° de l'article 81, constitue une rémunération imposable toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail, à l'exception des indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d'un plan social au sens des articles L. 321-4 et L. 321-4-1 du code du travail, des indemnités mentionnées à l'article L. 122-14-4 du même code ainsi que de la fraction des indemnités de licenciement ou de mise à la retraite qui n'excède pas le montant prévu par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi.
La fraction des indemnités de licenciement exonérée en application du premier alinéa ne peut être inférieure ni à 50 % de leur montant ni à deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année civile précédant la rupture de son contrat de travail, dans la limite de la moitié de la première tranche du tarif de l'impôt de solidarité sur la fortune fixé à l'article 885 U.
2. Constitue également une rémunération imposable toute indemnité versée, à l'occasion de la cessation de leurs fonctions, aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visés à l'article 80 ter. Toutefois, en cas de cessation forcée des fonctions, notamment de rénovation, seule la fraction des indemnités qui excède les montants définis au deuxième alinéa du 1 est imposable. »
II. - A la dernière phrase du deuxième alinéa de l'article L. 122-14-13 du code du travail, les mots : « fiscal et » sont supprimés.

ANNEXE II
Tableau récapitulatif du régime fiscal et social des indemnités de rupture du contrat de travail

			IMPÔT SUR LE REVENU et taxe sur les salaires	COTISATIONS de sécurité sociale (1)	CSG ET CRDS (après application d'un abattement pour frais professionnels de 5 %)
Indemnité compensatrice de préavis			Imposable	Assujettie	Assujettie (6)
Indemnité compensatrice de congés payés			Imposable	Assujettie	Assujettie (6)
Indemnité compensatrice de non-concurrence			Imposable	Assujettie	Assujettie (6)
Indemnité de fin de contrat (CDD) ou de mission (intérim)			Imposable	Assujettie	Assujettie (6)
Indemnité de licenciement (2)	Hors plan social		Exonérée dans la limite la plus élevée : - du montant légal ou conventionnel (3), sans limitation - de 50 % de l'indemnité totale ou du double de la rémunération annuelle brute de l'année civile précédente, sans excéder 2,35 MF (en 1999 et 2000)	Exonérée dans la limite la plus élevée : - du montant légal ou conventionnel (3), sans limitation - de 50 % de l'indemnité totale ou du double de la rémunération annuelle brute de l'année civile précédente, sans excéder 2,35 MF (en 1999 et 2000)	Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel (3-7)
	Plan social		Exonérée en totalité	Exonérée en totalité	Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel (3-7)
Prime ou indemnité de départ volontaire (démission, rupture négociée...)	Hors plan social		Assujettie en totalité	Assujettie en totalité	Assujettie en totalité (6)
	Plan social		Exonérée en totalité	Exonérée en totalité	Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel (3-7)
Prime ou indemnité de retraite	Départ volontaire	Hors plan social	Exonérée dans la limite de 20 000 F	Assujettie en totalité	Assujettie en totalité (6)
		Plan social	Exonérée en totalité	Exonérée en totalité	Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel
	Mise à la retraite par l'employeur		Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel (3) et, le cas échéant, à hauteur d'au moins 20 000 F	Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel (3)	Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel (3-7)
Prime ou indemnité de préretraite (4-5)	Hors plan social		Exonérée dans la limite de 20 000 F	Assujettie en totalité	Assujettie en totalité (6)
	Plan social		Exonérée en totalité	Exonérée en totalité	Exonérée dans la limite du montant légal ou conventionnel (3-7)
(1) Régime applicable aux indemnités versées depuis le 1er janvier 2000, qui concernent aussi les prélèvements sur salaires dont l'assiette est alignée sur celle des cotisations de sécurité sociale : taxe d'apprentissage, participations des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et à l'effort de construction, cotisations d'assurance chômage, cotisations de retraite complémentaire, versements de transport et des employeurs au Fonds national d'aide au logement (FNAL). (2) Autres que les indemnités de licenciement abusif ou irrégulier (code du travail, art. L. 122-14-4, L. 122-14-5 et L. 321-2). (3) C'est-à-dire prévu par la convention collective de branche ou l'accord professionnel ou interprofessionnel applicable (à l'exclusion d'un éventuel accord d'entreprise). (4) Avec rupture du contrat de travail. A défaut (préretraite progressive, préretraites d'entreprise se traduisant par une simple dispense d'activité...), indemnités imposables en totalité. (5) Sauf préretraite ARPE et préretraite totale FNE : application du régime du licenciement. (6) CSG déductible à hauteur de 5,1 %. (7) CSG non déductible.

TABLEAU RÉCAPITULATIF DU RÉGIME FISCAL ET SOCIAL DES INDEMNITÉS DE CESSATION DES FONCTIONS DE MANDATAIRE SOCIAL OU DE DIRIGEANT (CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS, 2 DE L'ARTICLE 80 DUODECIES ; CODE DE LA SÉCURITÉ SOCIALE, 5 BIS DU II DE L'ARTICLE L. 136-2 ET DERNIER ALINÉA DE L'ARTICLE L. 242-1 ; CODE RURAL, DEUXIÈME ALINÉA DE L'ARTICLE 1031, DERNIER ALINÉA DE L'ARTICLE 1062, DEUXIÈME ALINÉA DE L'ARTICLE 1154 (1)
Le tableau ci-après résume le régime fiscal et social des indemnités versées aux mandataires sociaux et dirigeants visés à l'article 80 ter du code général des impôts selon que la cessation de leurs fonctions revêt ou non un caractère forcé. Pour plus de précisions, notamment sur la définition des mandataires et dirigeants concernés et du caractère forcé des fonctions, se reporter aux n° 38 à 57 de l'instruction.

	IMPÔT SUR LE REVENU et taxe sur les salaires	COTISATIONS de sécurité sociale (1)	CSG ET CRDS au titre des revenus d'activité (2)
Cessation forcée des fonctions	Exonération, dans la limite en tout état de cause de 2,35 MF (3) à concurrence du montant le plus élevé : - du double de la rémunération annuelle brute de l'année civile précédant la rupture du mandat social ou, le cas échéant, du contrat de travail ; ou - de 50 % de l'indemnité totale.
Autres cas de cessation des fonctions	Assujettissement total
(1) Régime applicable aux indemnités versées depuis le 1er janvier 2000, qui concerne aussi les prélèvements sur salaires dont l'assiette est alignée sur celle des cotisations de sécurité sociale : taxe d'apprentissage, participations des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et à l'effort de construction, cotisations d'assurance chômage, cotisations de retraite complémentaire, versement de transport et versement des employeurs au Fonds national d'aide au logement (FNAL). (2) Après application d'un abattement pour frais professionnels de 5 %. (3) Plafond en valeur absolue fixé par référence à la moitié de la première tranche du tarif de l'impôt de solidarité sur la fortune fixé à l'article 885 U du code général des impôts. Le plafond de 2,35 MF s'applique aux indemnités perçues en 1999 ou en 2000.