MINISTÈRE DE LA SANTÉ,
DE LA JEUNESSE ET DES SPORTS
Direction de lhospitalisation
et de lorganisation des soins
MINISTÈRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS
ET DE LA FONCTION PUBLIQUE
Direction générale de
la comptabilité publique
Circulaire interministérielle DHOS/F4/DGCP/5C no 2008-14 du 18 janvier 2008 portant diverses précisions dordre budgétaire et comptable pour le 1er janvier 2008 (instruction budgétaire et comptable M21)
NOR : SJSH0830015C
Date dapplication : 1er janvier 2008.
Champ dapplication : établissements publics de santé, établissements de santé privés antérieurement financés par dotation globale (b et c de larticle L. 162-22-6 du code de la sécurité sociale).
Annexes :
Annexe I. - Evolution du cadre de lEPRD et de ses annexes à compter de 2008 ;
Annexe II. - Evolution de la nomenclature applicable aux établissements publics de santé ;
Annexe III. - Evolution de la nomenclature applicable aux établissements de santé privés antérieurement sous dotation globale ;
Annexe IV. - Evolution du compte financier en 2007 ;
Annexe V. - La qualité comptable ;
Annexe IV. - Remarques sur la fin de gestion de 2007 ;
Annexe VII. - Remarques sur lélaboration de lEPRD pour 2008.
Textes de référence : code de la santé publique ; code de laction sociale et des familles ; code de la sécurité sociale ; loi no 2003-1199 du 18 décembre 2003 de financement de la sécurité sociale pour 2004.
La ministre de la santé, de la jeunesse et des sports, le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique à Mesdames et Messieurs les directeurs des agences de la comptabilité publique régionales dhospitalisation (pour mise en oeuvre) ; Mesdames et Messieurs les préfets de région (directions régionales des affaires sanitaires et sociales [pour information]) ; Mesdames et Messieurs les préfets de département (directions départementales des affaires sanitaires et sociales [pour information]) ; Mesdames et Messieurs les trésoriers-payeurs généraux (pour mise en oeuvre) ; Mesdames et Messieurs les directeurs détablissements de santé publics et privés antérieurement sous dotation globale (pour mise en oeuvre).
La présente circulaire a pour objet principal dapporter des précisions sur la mise à jour du modèle de lEPRD et de ses annexes et des nomenclatures comptables (arrêtés en cours de signature ou de publication). Elle met également laccent sur certaines problématiques comme la qualité comptable, les avances versées par les caisses dassurance maladie et la gestion des comptes de résultat prévisionnels annexes autres que A.
1. Le modèle de létat des prévisions de recettes et de dépenses (EPRD) et de ses annexes à partir de 2008 (annexe I)
Les ajustements apportés au cadre de lEPRD et du PGFP ont essentiellement pour objectif de faciliter le calcul et le contrôle de la capacité dautofinancement et de prendre en compte certaines spécificités des établissements de santé privés antérieurement sous dotation globale.
Sagissant du tableau prévisionnel des effectifs rémunérés, sont maintenues les données afférentes aux ETP et aux rémunérations, sur lesquelles doit se concentrer leffort de prévision.
Pour lélaboration de lEPRD. 2008, il convient de relever que :
a) Sagissant des comptes de résultat prévisionnels annexes des EPS, deux orientations sont adoptées à compter de 2008 :
- la lettre B retrace les prévisions budgétaires de toutes les USLD ;
- en cas de création dun nouveau compte de résultat prévisionnel annexe par scission de comptes de résultat préexistants et sous les réserves décrites en annexe 7, les opérations de début dexercice pourront être effectuées sur le nouveau CRPA.
b) Sagissant du périmètre de lEPRD pour les établissements de santé privés ex-DG :
Lactivité de soins de longue durée étant dans le champ de lEPRD, il convient dhomogénéiser les modalités de présentation des prévisions budgétaires afférentes à cette activité sanitaire. Le « schéma de base » consiste, pour létablissement de santé privé ex-DG, à présenter :
- un EPRD pour son activité sanitaire hors USLD ;
- un EPRD pour son activité USLD : dans ce cas, le cadre du CRPP est remplacé par un cadre budgétaire similaire au modèle de CRPA-B des EPS et des règles y afférentes, nommé « compte de résultat prévisionnel de lUSLD ».
Ce « schéma de base » suppose que puissent être distingués les éléments de bilan.
Sous réserve de laccord de lARH, un second schéma (solution transitoire) est envisageable : létablissement présente un seul EPRD retraçant les moyens de toutes ses activités sanitaires :
- le CRPP pour son activité sanitaire hors USLD ;
- un cadre budgétaire distinct relatif à lexploitation de lUSLD, similaire au modèle de CRPA-B des EPS et des règles y afférentes nommé « compte de résultat prévisionnel de lUSLD ».
Dans ce cas, létablissement sera autorisé à présenter une CAF et un bilan communs à lensemble de ses activités sanitaires.
c) Il convient enfin de rappeler que lEPRD fait lobjet dun vote global et unique par le Conseil dadministration et dune approbation globale et unique par lARH.
2. La mise à jour des nomenclatures pour 2008
et du compte financier de 2007
A partir de 2008, la nomenclature des établissements publics de santé (annexe II), définie par arrêté du 17 octobre 2007 se distingue de celle applicable aux établissements de santé privés ex-DG (annexe III).
Les arrêtés du 19 octobre 2006 et 9 février 2007 relatifs au compte financier donnent lieu à modification principalement pour dune part tenir compte des ajustements du cadre de lEPRD 2007 et dautre part introduire le tableau de variation du fonds de roulement et de la trésorerie (annexe IV).
3. La qualité des comptes hospitaliers
Dans son rapport sur les lois de financement de la sécurité sociale publié en septembre 2007, la Cour des comptes consacre un chapitre à la fiabilité des comptes des hôpitaux. Au terme de ses investigations, la Cour souligne des lacunes importantes dans lapplication des règles budgétaires et comptables préjudiciables à la sincérité des comptes des EPS.
Or parmi les objectifs de la réforme budgétaire et comptable figurait la volonté daméliorer la sincérité des comptes des EPS. Il paraît dès lors important de veiller au respect des règles comptables décrites par linstruction budgétaire et comptable M21. Un groupe de travail se réunit afin notamment délaborer des fiches pratiques permettant lamélioration de la qualité comptable. Dores et déjà, le traitement des opérations suivantes fera de votre part lobjet dune attention toute particulière (annexe V) :
- les reports de charges ;
- les dotations aux amortissements, dépréciations et provisions ;
- le rattachement des charges et des produits ;
- les admissions en non-valeur.
4. La fin de gestion 2007
Deux sujets doivent être particulièrement signalés :
- le traitement du solde des avances consenties par lassurance maladie qui doivent être comptabilisées sur le compte 41913. Les modalités de traitement en regard de la compensation de la créance dite « de larticle 58 » donneront lieu à une circulaire spécifique ;
- la mise en oeuvre de la fongibilité asymétrique pour les CRPA autres que A (annexe VI).
Il est rappelé que des informations (projet de texte, foire aux questions) sont disponibles sur le site du ministère de la santé, de la jeunesse et des sports, dans la rubrique « thèmes » / « établissements de santé » /« réforme du régime budgétaire et comptable » ou à ladresse suivante : http ://www.sante.gouv.fr/htm/dossiers/reforme_budg_etab/.
Vous voudrez bien transmettre toute difficulté dapplication de la présente circulaire au bureau F4 de la DHOS (regles-financ-hosp@sante.gouv.fr) et au bureau 5C de la DGCP (dgcp-5c@cp.finances.gouv.fr).
La ministre de la santé, de la jeunesse et des sports : Pour la ministre et par délégation : La directrice de lhospitalisation et de lorganisation des soins, A. Podeur |
Le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique : Pour le ministre et par délégation : Le directeur général de la comptabilité publique, D. Lamiot |
ANNEXE I
ÉVOLUTION DU CADRE DE LEPRD ET DE SES ANNEXES
À COMPTER DE 2008
1. Evolution du cadre de lEPRD à partir de 2008
Un nouvel arrêté abrogeant larrêté du 5 décembre 2006 fixant létat des prévisions de recettes et de dépenses aménage le modèle dEPRD à partir de lexercice 2008. Hormis des mises en cohérence avec les évolutions de la nomenclature, les principales modifications apportées par cet arrêté, détaillées ci-après, visent à :
- faciliter et contrôler le calcul de la capacité dautofinancement (CAF) ;
- mettre en évidence la situation déquilibre du tableau de financement à lexclusion des éventuels mouvements sur des lignes demprunts assortis dune ligne de trésorerie (dits emprunts « revolving ») ;
- permettre la prise en compte de comptes spécifiques (fonds dédiés, fonds associatifs) dans les établissements de santé privés ex-DG ;
- préciser que le résultat des comptes de résultat prévisionnels annexes (CRPA) pris en compte dans le calcul de la CAF est le résultat comptable de ces comptes de résultat, déterminé par différence entre les produits de classe 7 et les charges de classe 6.
Les prévisions budgétaires sont votées au niveau du chapitre. Les comptes mis en évidence à partir de 2008 (comptes 675, 775, 777 et 16449) ne constituent pas de nouveaux chapitres, mais permettent une information des instances et de la tutelle.
1.1. Mise en évidence des prévisions budgétaires
des comptes 675, 775 et 777 aux comptes de résultat
Afin de rendre plus aisé le calcul de la capacité dautofinancement (CAF), il est apparu nécessaire de mettre en évidence les prévisions budgétaires concernant les comptes qui sont retraités lors de ce calcul, dans chaque compte de résultat présent dans lEPRD.
1.2. Mise en évidence des prévisions du compte 16449
au tableau de financement
Larticle R. 6145-11 du code de la santé publique dispose que les ressources du tableau de financement prévisionnel, à lexclusion du produit des emprunts, doivent être suffisantes pour couvrir le remboursement en capital des annuités demprunts à échoir en cours dexercice.
Les prévisions du compte 16449 « opérations afférentes à loption de tirage sur ligne de trésorerie », tant en ressources quen emplois, ne doivent pas être prises en compte lors de ce contrôle. Aussi, est-il nécessaire disoler les prévisions sur ce compte au sein du tableau de financement.
1.3. Introduction du compte 19 dans le tableau destimation
du fonds de roulement initial
Les établissements de santé privés mentionnés aux b et c de larticle L. 162-22-6 du code de la sécurité sociale peuvent disposer de « fonds dédiés ». Ceux-ci sont un élément constitutif du fonds de roulement dinvestissement et ont été introduits à ce titre dans le tableau destimation du fonds de roulement initial.
Ce tableau, destiné à préciser le « point de départ » du nouvel EPRD, est transmis pour information au conseil dadministration, mais nest pas soumis à son vote.
1.4. Introduction des chapitres 18 dans le tableau de financement
et du compte 103
Le chapitre 18 « compte de liaison investissement » ne concerne que les établissements de santé privés ex-DG qui ne disposent pas de la personnalité morale. Le tableau de financement tient compte également de lévolution de nomenclature des établissements de santé privés ex-DG en introduisant le compte 103 pour constituer un chapitre « 102-103 apports, fonds associatifs », ainsi que le compte 138 pour constituer le chapitre « 131-138 subventions déquipement reçues ».
2. Evolution du cadre du plan de financement
pluriannuel (PGFP) à partir de 2008
Lessentiel du cadre du PGFP est maintenu. Hormis des points de forme, les ajustements opérés concernent :
2.1. Le compte de résultat prévisionnel principal du PGFP
La projection du compte de résultat prévisionnel principal peut, par exception et pour la seule année au titre de laquelle est présenté lEPRD, inclure une prévision de « produits attendus non notifiés » : dans cette rubrique, ne peuvent figurer que des sommes inscrites au contrat pluriannuel dobjectifs et de moyens ou à son avenant ou dans un engagement contractuel spécifique, qui nauraient pas été notifiées au moment de lélaboration de lEPRD.
2.2. Le tableau de détermination de la capacité
dautofinancement prévisionnelle
Ce tableau distingue les comptes ayant une incidence sur le FRI (fonds de roulement dinvestissement) et ceux ayant une incidence sur le FRE (fonds de roulement dexploitation), en conservant un niveau de détail important. Ainsi, on a :
Libellé | Comptes concernés | Incidence sur le FRI ou le FRE |
---|---|---|
Valeur comptable des éléments dactifs cédés | 675 | FRI |
Dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles (C/6811) | 6811 | FRI |
Dotations aux dépréciations des immobilisations corporelles et incorporelles (C/6816) | 6816 | FRI |
Autres dotations aux amortissements, dépréciations et provisions impactant le FRI (6812, 686 partiel, 687 partiel) | 6812 ; 6861 ; 6862 ; 68662 ; 6871 ; 6876 sil est contrepartie du 29 | FRI |
Dotations aux provisions pour risques et charges dexploitation (c/6815) | 6815 | FRE |
Dotations aux dépréciations des stocks et en-cours (c/68173) | 68173 | FRE |
Dotations aux dépréciations des créances (c/68174) | 68174 | FRE |
Dotations aux provisions réglementées pour renouvellement des immobilisations (C/68742) | 68742 | FRE |
Autres dotations aux amortissements, dépréciations et provisions impactant le FRE (686 partiel, 687 partiel) | 6865 ; 68665 ; 68743 ; 68744 ; 6876 sil est contrepartie des 39, 49, 59 | FRE |
Produits des cessions déléments dactifs (c/775) | 775 | FRI |
Quote(part des subventions dinvestissement virée au résultat de lexercice (c/777) | 777 | FRI |
Reprise sur amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles (C7811) | 7811 | FRI |
Reprises sur dépréciations des immobilisations corporelles et incorporelles (c/7816) | 7816 | FRI |
- autres reprises sur dépréciations et provisions impactant le FRI (786 partiel, 787 partiel) | 78662 ; 7876 sil est contrepartie du 29 | FRI |
- reprises sur provisions pour risques et charges dexploitation (c/7815) | 7815 | FRE |
- reprises sur dépréciation des stocks et en-cours (c/78173) | 78173 | FRE |
- reprises sur dépréciation des créances (c/78174) | 78174 | FRE |
- reprises sur provisions réglementées pour renouvellement des immobilisations (C/78742) | 78742 | FRE |
- autres reprises sur amortissements, dépréciations et provisions impactant le FRE (786 partiel, 787 partiel) | 7865 ; 78665 ; 78743 ; 78744 ; 7876 sil est contrepartie des 39, 49, 59 | FRE |
2.3. Le tableau de financement prévisionnel
Le tableau de financement sera présenté par titres, sauf en ce qui concerne le titre 2 des emplois qui distingue les opérations majeures des opérations courantes. Les opérations majeures sont définies selon les seuils précisés par larrêté du 17 octobre 2006 fixant les seuils prévus à larticle R. 6145-66 du code de la santé publique et selon les seuils définis pour lAP-HP.
Le PGFP présente ainsi une vision synthétique de la répartition annuelle des montants financiers liés aux investissements. Comme lindiquait la circulaire DHOS/E4/2006/422 du 20 septembre 2006 relative au contrôle des investissements des établissements publics de santé, le PGFP est utilement complété par la liste de tous les programmes dinvestissement de létablissement.
2.4. Le tableau de variation des équilibres du bilan
La décomposition du fonds de roulement entre fonds de roulement dexploitation et dinvestissement demeure. Seuls sont modifiés les libellés « affectation de la CAF au FRI/FRE » qui deviennent « incidence de la CAF sur le FRI/sur le FRE » afin de montrer quil ne sagit pas dune affectation au sens comptable du terme, mais dune analyse des éléments constitutifs de la CAF et de leur incidence sur les composantes du fonds de roulement.
Le tableau des équilibres du bilan fait désormais apparaître le montant des grands équilibres (FRI, FRE, besoin en fonds de roulement BFR et trésorerie) en montants bruts et en variation, afin de clarifier les situations initiales et finales et de mieux appréhender les grands enjeux décrits par le PGFP.
La prévision du BFR est résumée à celle de ses grandes composantes (stocks, créances, dettes), à charge pour létablissement délaborer ses projections en fonction notamment de sa politique de facturation/recouvrement, de paiement aux fournisseurs et de stockage.
Le tableau des engagements hors bilan demeure inchangé.
3. Evolution du cadre du tableau prévisionnel des effectifs
rémunérés à partir de 2008
La principale modification apportée à partir de 2008 consiste en la suppression des colonnes relatives aux effectifs, ces informations devant être disponibles par ailleurs, afin de concentrer lexercice de prévision budgétaire sur le niveau des ETP rémunérés et aux rémunérations correspondantes inscrites dans lEPRD.
De plus, les personnels en CDD ne doivent plus figurer en nombre de mensualités, mais bien en ETP dans la colonne « ETP », en considérant, le cas échéant, que 12 mensualités équivalent à lETP.
4. Adaptation des autres cadres budgétaires à partir de 2008
Les cadres de la décision modificative et du suivi et de lanalyse de lexécution de lEPRD, ainsi que ceux du compte financier (celui des établissements publics de santé et celui des établissements privés ex-DG) à partir de 2008 seront adaptés au vu des ajustements du cadre de lEPRD. 2008.
ANNEXE II
ÉVOLUTION DE LA NOMENCLATURE APPLICABLE
AUX ÉTABLISSEMENTS PUBLICS DE SANTÉ
Les principales modifications apportées à la nomenclature en 2008 sont détaillées ci-après :
1. Les subdivisions des comptes 1068 et 11 créées
pour les USLD ayant signé une convention pluriannuelle
A compter de lexercice 2008, et dans un souci de clarification et dhomogénéisation, toutes les USLD doivent utiliser la lettre clé B. En conséquence, ont été créées les subdivisions afférentes à la présentation et à laffectation ternaire du résultat de ces unités.
2. Les subventions du Fonds de modernisation
des établissements de santé publics et privés (FMESPP)
Les comptes 13182, 13982 et 7475 sont destinés à isoler les contributions émanant du FMESPP versées aux établissements dans le cadre du Plan Hôpital 2012. En conséquence, les subventions en capital sont amortissables et doivent être rapportées au compte de résultat.
3. Les avances et acomptes versés
sur commandes dimmobilisations
En préalable, il convient de rappeler les modalités de comptabilisation des immobilisations en cours.
Les subdivisions du compte 23 ont pour objet de retracer les valeurs des immobilisations non terminées, ni mises en service à la fin de chaque exercice.
Du point de vue de leur origine, les immobilisations inscrites au compte 23 se répartissent en 2 groupes :
- comptes 231 et 232 : immobilisations créées par les moyens propres de létablissement ;
- comptes 237 et 238 : immobilisations résultant de travaux confiés à des tiers.
Les comptes 237 et 238 seront subdivisés pour distinguer les avances des acomptes et, en ce qui concerne les immobilisations corporelles, pour distinguer le type dimmobilisations.
Les subdivisions des comptes 237 et 238 sont les suivantes :
- 237 : Avances et acomptes versés sur commandes dimmobilisations incorporelles :
- 2371 : Avances versées sur commandes dimmobilisations incorporelles ;
- 2372 : Acomptes versés sur commandes dimmobilisations incorporelles ;
- 238 : Avances et acomptes versés sur commandes dimmobilisations corporelles :
- 2381 : Avances versées sur commandes dimmobilisations corporelles ;
- 2382 : Acomptes versés sur commandes dimmobilisations corporelles :
- 23821 : Terrains ;
- 23822 : Agencements et aménagements des terrains ;
- 23823 : Constructions en cours sur sol propre ;
- 23824 : Constructions en cours sur sol dautrui ;
- 23825 : Installations techniques, matériel et outillages industriels ;
- 23828 : Autres immobilisations corporelles en cours.
Lorsquun établissement de santé confie des travaux à un tiers :
- le montant de lavance sera porté sur la subdivision relative aux avances (2371 ou 2381) où il demeure jusquà justification de son utilisation. Les comptes 2371 et 2381 seront alors crédités par le débit des comptes 2372 et 2382 au vu des pièces justificatives de lexécution des travaux (opération dordre non budgétaire) ;
- le montant des acomptes sera porté, jusquau dernier paiement, au débit du compte 2372 ou des subdivisions du compte 2382 puis, lors de la mise en service du bien, les comptes 2372 et subdivisions du 2382 seront crédités par le débit de la subdivision du compte 21 concernée (opération dordre non budgétaire).
4. Les subdivisions du compte 418
« Redevables - Produits à recevoir »
Le compte 4188 est créé à compter de 2008, de sorte que le compte 418 est désormais subdivisé comme suit :
- 4181 : Redevables - Produits à recevoir - Hospitalisés et consultants ;
- 4182 : Redevables - Produits à recevoir - Caisse dassurance maladie désignée en lapplication de larticle L. 174-2 du CSS (caisse pivot) ;
- 4188 : Redevables - Produits à recevoir - Autres.
5. Les honoraires des médecins et sages femmes exerçant dans des structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP
Le schéma comptable permettant de comptabiliser les honoraires des médecins et sages femmes exerçant dans des structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP est le suivant, par suite de la création des comptes 4244, 46743 et 6484 :
- comptabilisation des honoraires :
- débit 6484 « honoraires des médecins et sages femmes exerçant dans des structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP » ;
- crédit 4244 « comptes des médecins et sages femmes exerçant dans des structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP ;
- comptabilisation de la redevance :
- débit 46743 « redevances dues par les médecins et sages femmes exerçant dans des structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP » ;
- crédit 44571 « TVA collectée » ;
- crédit 7532 « retenues et versements sur les activités réalisées dans les structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP ;
- règlement des honoraires compte tenu de la redevance :
- débit 4244 « comptes des médecins et sages femmes exerçant dans des structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP ;
- crédit 46743 « redevances dues par les médecins et sages femmes exerçant dans des structures dhospitalisation prévues à larticle L. 6146-10 du CSP » ;
- crédit 515 « compte au Trésor ».
Le règlement de la TVA intervient selon les procédures habituelles.
6. Les pénalités de retard dexécution des marchés
Les compte 40173 « Fournisseurs - Pénalités de retard dexécution des marchés » et 40473 « Fournisseurs dimmobilisations - Pénalités de retard dexécution des marchés » enregistrent les pénalités de retard dans lexécution des marchés.
Seules les pénalités de retard sur marchés retracées dans le décompte général définitif (DGD) (ou le procès verbal de réception) sont définitivement acquises à létablissement de santé, aussi les pénalités liquidées sur les acomptes demeurent-elles provisoires au même titre que les retenues de garantie.
Ce nest que lorsque ces pénalités seront définitivement dues à létablissement de santé que ce dernier pourra émettre un titre au compte c/7711 « Dédits et pénalités perçues ». Dans le cas contraire, elles sont versées au fournisseur.
En conséquence, les mandats doivent être émis pour le montant total des prestations mentionnées, y compris lorsque les pénalités de retard doivent être déduites du paiement.
Dans ce cas, le montant des pénalités est inscrit au crédit du compte 40473 par le débit du compte de tiers utilisé lors de la prise en charge du mandat. Ainsi, on aura par exemple :
- débit en classe 2 correspondant à la prise en charge dun mandat de 100 ;
- et, en contrepartie, crédit du compte 404 pour 98 (versement effectif au fournisseur) et crédit du compte 40473 pour 2 correspondant à la pénalité.
Le compte 40473 sera débité lors de létablissement du décompte général et définitif :
- par le crédit du compte de prise en charge du titre de recettes émis par lordonnateur pour le montant définitif des pénalités figurant au décompte général et définitif (si ce montant est supérieur au total des pénalités retenues lors du paiement des acomptes, la différence devra être recouvrée sur le titulaire du marché) ;
- et, par le crédit du compte de disponibilités (compte 515) lorsque le montant définitif des pénalités mentionnées au décompte général et définitif est inférieur aux sommes retenues lors du paiement des acomptes (paiement de la différence au titulaire du marché).
Ces pénalités peuvent également être prévues pour les marchés de fournitures et de services ou les marchés de prestations intellectuelles. Si les pénalités de retard dans lexécution des marchés ou contrats de partenariat ou bail emphytéotique concernent des dépenses de fonctionnement, elles seront retracées sur le compte 40173 « Fournisseurs - Pénalités de retard dexécution des marchés ».
7. Les reprises sur amortissements
Le compte 7811 « reprises sur amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles » est destiné à comptabiliser la réduction des amortissements excessifs, notamment en cas de rectification à la baisse du coût historique dune immobilisation.
8. Lintroduction du compte 73124
« Forfaits sécurité et environnement hospitalier (SE) »
Ce compte est destiné à enregistrer la part versée par lassurance maladie au titre de ces forfaits pour les assurés sociaux. La nomenclature prévoit par ailleurs une nouvelle structuration de la part patient qui peut ou pourra être facturée. La création de ces comptes nemporte pas nécessairement facturation dun ticket modérateur sur le forfait SE à lencontre des patients assurés sociaux.
9. Détail des comptes de produits
des CRPA B, E, J, L, M, N et P
Dans les CRPA B et J, outre des modifications de terminologie, les comptes 7311 et 7312 ont été subdivisés afin de distinguer les versements effectués par la personne hébergée de ceux effectués soit par les caisses, soit par le département.
Sagissant des CRPA L, M, N et P, le compte 732 est détaillé pour tout ou partie de ces comptes de résultat.
ANNEXE III
ÉVOLUTION DE LA NOMENCLATURE APPLICABLEAUX ÉTABLISSEMENTS DE SANTÉ PRIVÉS ANTÉRIEUREMENT SOUS-DOTATION GLOBALE
La nomenclature applicable aux établissements de santé privés ex-DG a été adaptée, dans certains cas simplifiée, dans dautres précisée, afin de tenir compte des spécificités de ces établissements.
Par rapport à la nomenclature précédemment en vigueur, les principales modifications portent sur :
1. Les comptes 102 et 103
Ces comptes enregistrent les fonds associatifs avec ou sans droit de reprise.
2. Les comptes 18 « comptes de liaison »
Ils concernent les établissements de santé privés ex-DG qui ne disposent pas de la personnalité morale et enregistrent les opérations entre létablissement et lorganisme gestionnaire. Les comptes 18 distinguent les opérations dinvestissement (compte 1811 du tableau de financement), de celles de fonctionnement et de trésorerie.
3. Les comptes 19
Les « fonds dédiés », qui, selon le plan comptable général, représentent « la partie des ressources affectées par des tiers financeurs à des projets définis, qui na pas pu encore être utilisée conformément à lengagement pris à leur égard », participent au calcul du fonds de roulement de létablissement.
4. Larchitecture du compte 64
Le compte 64 est adapté aux spécificités des établissements de santé privés ex-DG. Aussi, les comptes spécifiques aux EPS que sont le 6411 « personnel titulaire et stagiaire », le 6422 « praticiens attachés renouvelables de droit » et le 6423 « praticiens contractuels sans renouvellement de droit » nexistent-ils pas dans cette nomenclature. En revanche, le 6421 comprend un détail par nature de charges.
Larrêté spécifique fixant la nomenclature des comptes obligatoirement ouverts dans lEPRD et la comptabilité des établissements de santé privés ex-DG définit en son annexe I la liste de tous les comptes. En annexe II, sont précisés les comptes du compte de résultat prévisionnel de lUSLD lorsque cette activité existe, sachant que, comme indiqué supra, ce compte de résultat doit faire partie dun EPRD spécifique à lUSLD ou, à défaut et avec laccord de lARH, être inclus dans lEPRD global de létablissement. La liste des comptes figurant en annexe II détaille les comptes de charges et de produits du compte de résultat prévisionnel de lUSLD, et mentionne également les comptes de classe I quil convient douvrir en présence dune activité USLD.
ANNEXE IV
ÉVOLUTION DU COMPTE FINANCIER EN 2007
Introduction de létat C6
1. Pour les établissements publics de santé
Outre des ajustements de forme, létat C6 « tableau de variation du fonds de roulement et de la trésorerie » a été comme prévu intégré dans le compte financier de 2007. Le comptable de létablissement public de santé est responsable de lélaboration de cet état.
Ce tableau correspond à la seconde partie du tableau de financement au sens du plan comptable général (PCG). Il a pour objectif dexposer comment sarticulent les variations respectives des grandeurs fondamentales du bilan et donc comment se ventile la variation du fonds de roulement net global entre la variation du besoin en fonds de roulement et la variation de la trésorerie. Comme les états C5, C6 et C7 senchaînent, létat C6 prévoit un traitement spécifique de la variation de la créance dite de larticle 58.
En effet, létat C5 traduit lexécution du tableau de financement entre les exercices N et N-1 tel quil figure dans lEPRD. Or, lEPRD ne retrace pas la variation éventuelle de comptes de classe 4, donc la variation du fonds de roulement issue de lexécution de lEPRD ne tient pas compte de la réduction de la créance dite de larticle 58, ni de celle de la sectorisation psychiatrique. Cette variation étant exceptionnelle, le tableau de financement de lEPRD na pas été modifié, ni létat C5.
Cest pourquoi la variation du fonds de roulement issue de lEPRD est, dans létat C6, corrigée de limpact du remboursement (en tout ou partie) de la créance de larticle 58 et de celle de la sectorisation psychiatrique : la réduction de ces créances se traduit par une hausse du fonds de roulement. Ainsi, la variation totale du fonds de roulement est-elle égale à la somme de la variation du FRNG selon lEPRD (cest-à-dire la variation dégagée dans létat C5) et de la variation de la créance de larticle 58 et de la créance de la sectorisation psychiatrique.
2. Pour les établissements de santé privés ex-DG
Un tableau C6, voisin de celui des EPS, est introduit dans le compte financier de ces établissements. De plus, outre des ajustements de forme, la nomenclature de létat E2 est mise à jour en fonction du plan de comptes applicable à lexercice 2007.
ANNEXE V
LA QUALITÉ COMPTABLE
Linsuffisante qualité des comptes des hôpitaux a été relevée par la Cour des comptes. Une attention particulière doit être apportée notamment aux opérations suivantes :
- les reports de charges.
La Cour souligne que la pratique dite des « reports de charges » va à lencontre du principe de sincérité des comptes. Ces reports de charges sont supposés avoir disparu dès 2006 avec la mise en oeuvre de lEPRD. Linstruction budgétaire et comptable M21 rappelle que les charges doivent être rattachées à lexercice quelles concernent.
Laménagement à ce principe dans la M21 avait pour objectif de permettre la transition entre lancien et le nouveau dispositif budgétaire notamment pour les établissements connaissant des reports de charges importants. Il est rappelé que dans ce cas de figure, les établissements étaient incités à mettre en place un plan dapurement des charges reportées des exercices précédents.
En conséquence, le recours à la procédure dérogatoire (emploi du compte 672) doit désormais être très exceptionnel.
- les dotations aux amortissements et aux provisions.
Les rapporteurs constatent que les dotations aux provisions et aux amortissements sont parfois sous évaluées ou inexistantes.
Avec la mise en place de lEPRD, les crédits ouverts aux comptes de dotations aux provisions et amortissements ont un caractère évaluatif. Ainsi, la contrainte budgétaire nexistant plus, elle nest plus un motif de non-constatation de ces charges.
Il importe de veiller à constituer les provisions nécessaires pour les risques et charges futurs identifiés, sans pour autant utiliser ces comptes pour constituer des quasi-réserves.
- le rattachement des charges et des produits.
La Cour constate que de nombreux établissements ne rattachent ni les produits, ni les charges à lexercice.
Du fait de la mise en place de lEPRD, le non rattachement des charges ne peut plus être expliqué par la contrainte budgétaire. Sagissant des rémunérations de personnel permanent des EPS, compte tenu de lexistence de chapitres limitatifs, il convient danticiper pour pouvoir satisfaire à lobligation de rattachement.
Sagissant du rattachement des produits, il convient de préciser que les établissements doivent utiliser cette procédure en particulier pour intégrer dans leurs comptes les produits attendus au titre de lactivité de fin dexercice et de lactivité qui na pu être facturée au cours de lexercice (exemple des soins urgents).
Une attention particulière doit être portée sur les heures supplémentaires effectuées et non encore payées : elles doivent donner lieu à rattachement de charges, la contrepartie figurant sur le compte 4286 « personnel-autres charges à payer ».
- les admissions en non-valeur.
La Cour relève que les « pertes sur créances irrécouvrables » (compte 654) nont, dans de nombreux établissements, pas été enregistrées en charges de lexercice pour cause dinsuffisance de crédits disponibles. Cette situation a dû disparaître avec la mise en place de lEPRD, les crédits du compte 654 étant évaluatifs. Lapurement des admissions en non-valeur, qui relève de la compétence du directeur de létablissement, doit être recherché dans les meilleurs délais.
Pour le stock préexistant avant la réforme budgétaire, les établissements doivent proposer un plan dapurement pluriannuel des créances qui auraient dû être admises en non-valeur. A terme, le compte 4152 devra être apuré.
ANNEXE VI
REMARQUES SUR LA FIN DE GESTION DE 2007
1. La comptabilisation des avances versées
par les caisses dassurance maladie en 2005 et 2006
Les avances de lassurance maladie, versées depuis lexercice 2005, correspondent à la différence entre les acomptes versés pendant les premiers mois dun exercice sur la base des dotations de lannée précédente et les sommes dues au même titre durant la période de versement considérée. Les avances sont isolées dans un compte spécifique (compte 41913 « redevables créditeurs-caisses de sécurité sociale »).
En 2007, 25 % des avances de trésorerie afférentes aux exercices 2005 et 2006 ont été remboursées par les établissements. Lavance de 2007 a fait lobjet de régularisations automatiques lors des versements de la DAC 2007. En conséquence, fin 2007, subsistent dans le compte 41913 des établissements de santé publics et privés ex-DG 75 % des avances 2005 et 2006 qui devront être apurées conformément aux dispositions du décret en conseil dEtat portant diverses dispositions financières relatives aux établissements de santé (portant notamment sur le passage à 100 % des tarifs).
2. Modalités de gestion des CRPA autres que A
Lexercice 2007 voit la mise en place de la « fongibilité asymétrique » qui permet de transférer des crédits dun chapitre limitatif vers un chapitre évaluatif, mais pas linverse. Cette nouvelle disposition sera possible pour tous les comptes de résultat, mais elle prend son intérêt dans les comptes de résultat prévisionnels annexes autres que A qui sont soumis, aux termes de larticle R. 6145-14 du code de la santé publique, au respect du total des crédits ouverts en charges dexploitation.
La mise en place de la fongibilité asymétrique permet en effet à lordonnateur, sans recourir à une décision modificative, de virer des crédits qui resteraient disponibles sur des chapitres limitatifs vers un chapitre évaluatif dès lors, sagissant des CRPA autres que A, que sera respecté le montant total des crédits ouverts en charges dexploitation. La décision de transfert de crédits limitatifs vers un chapitre évaluatif est formalisée par un virement de crédits émis par lordonnateur. Ce virement de crédits sera porté à la connaissance du comptable sans délai, à lappui des mandats concernés.
Ainsi, la mise en place de la fongibilité asymétrique dans les CRPA autres que A permet-elle :
- de satisfaire lobligation de respect de lenveloppe globale visée à larticle R. 6145-14 du code de la santé publique ;
- dencadrer la création demplois permanents par lapplication aux CRPA des dispositions relatives aux chapitres limitatifs.
La possibilité deffectuer des « virements entre tous les chapitres, sans que ces virements puissent avoir pour conséquence daccroître le montant des chapitres comportant des crédits à caractère limitatif » est prévue par le décret portant diverses dispositions financières, notamment sur la T2A à 100 % des tarifs ; ce texte complète larticle R. 6145-5.
3. Le traitement des emprunts dits « revolving »
Il paraît utile de rappeler les opérations comptables à constater au 31/12/N sagissant des emprunts avec option sur une ligne de trésorerie.
Au 31/12/N le compte 16449 « opérations afférentes à loption de tirage sur ligne de trésorerie » doit impérativement être soldé.
Il est crédité par le débit du compte 51932 « lignes de crédits de trésorerie liée à un emprunt » pour la part de la ligne de trésorerie non remboursée et par le débit du compte 16441 « opérations afférentes à lemprunt » pour la partie ayant donné lieu à remboursement.
Si la totalité de la ligne de trésorerie a été remboursée, il convient de solder le compte 16449 par un débit du compte 16441, ce qui constate le désendettement effectif réalisé au cours de lexercice.
ANNEXE VII
REMARQUES SUR LELABORATION DE LEPRD POUR 2008
1. Harmonisation de lutilisation de la lettre clé B
pour toutes les USLD
Différentes orientations et pratiques budgétaires et comptables ont eu cours en ce qui concerne les établissements prenant en charge des personnes âgées dépendantes. En conséquence, un même type de structure peut actuellement relever dun compte de résultat prévisionnel annexe B ou E.
Les unités de soins de longue durée (USLD), appartenant au domaine sanitaire et sous compétence de lARH relèvent, pour les soins, dune enveloppe gérée par la DHOS, tandis que les entités du secteur médico-social, à compétence préfectorale, relèvent dune enveloppe gérée par la CNSA (caisse nationale de solidarité pour lautonomie).
Aussi, afin de permettre le suivi au niveau national de ces enveloppes et dhomogénéiser les pratiques, il a été décidé de clarifier à partir de lexercice 2008 lusage des lettres mnémotechniques, dans la lignée de linstruction budgétaire et comptable M21. Ainsi, la lettre budgétaire B est-elle consacrée à toutes les USLD, quelle que soit leur situation au regard de la convention pluriannuelle mentionnée à larticle L. 313-12 du code de laction sociale et des familles, tandis que les lettres E et J concernent les activités relevant du domaine médico-social.
Lorsque une activité USLD était précédemment suivie sous la lettre E, les données afférentes doivent être reprises au titre des exercices N-2 et N-1.
2. Montants de référence à utiliser en début dexercice
en cas de création dun nouveau CRPA au cours de lexercice N
En cas de création dun nouveau compte de résultat prévisionnel annexe dans un établissement public de santé, la question se pose de savoir quelle est la référence à utiliser en début dexercice, lorsque létat des prévisions de recettes et de dépenses de lexercice nest pas encore exécutoire, et en labsence de compte de résultat « équivalent » dans le dernier EPRD exécutoire auquel il convient de se référer en vertu de larticle R. 6145-35 du CSP.
En pareil cas, et sous réserve quil sagisse de la scission dactivités précédemment suivies au sein dun autre compte de résultat prévisionnel dit « souche », la solution la plus simple sur le plan pratique consiste à mettre en oeuvre de manière anticipée le nouveau compte de résultat prévisionnel avant lapprobation de lEPRD. Pour ce faire, il est indispensable de disposer dès le début de lexercice de toutes les autorisations nécessaires à lexercice de lactivité qui sera retracée dans ledit compte de résultat prévisionnel. Il convient de plus que la création de ce nouveau compte de résultat prévisionnel ait été votée par le conseil dadministration à loccasion du vote sur le rapport préliminaire. Dans ces conditions, les opérations de recettes et de dépenses des deux nouveaux comptes de résultat prévisionnels sont effectués temporairement en confrontant la somme des dépenses et recettes de ces nouveaux comptes de résultat au compte de résultat prévisionnel « souche » dont ils sont issus et qui faisait partie du dernier EPRD exécutoire.